Главная страница   »   Информационный раздел   »   Актуальные вопросы   »   Международная транспортная экспедиция, вопросы налогообложения НДС

Международная транспортная экспедиция, вопросы налогообложения НДС

1. Правовая квалификация договоров транспортной экспедиции

Правильная квалификация договоров транспортной экспедиции крайне важна в связи с тем, что налогообложение договоров оказания услуг и посреднических договоров осуществляется различным образом. Вместе с тем, однозначного ответа на вопрос, можно ли считать договор транспортной экспедиции, предусматривающий организацию перевозки грузов, посредническим договором или нет, не существует.

Безусловно, договор транспортной экспедиции гражданским законодательством определен как отдельный вид договоров, который, однако, в силу положений статьи 421 ГК РФ может включать в себя элементы посреднического договора. 

Статьей 805 ГК РФ предусмотрено, что если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц, оставаясь ответственным за исполнение договора перед клиентом.

При этом способ привлечения экспедитором других (третьих) лиц, законодательно не определен. Следовательно, исходя их общего принципа свободы договора, установленного статьей 421 ГК РФ стороны в договоре вправе согласовать различные условия, исходя из которых и должен будет квалифицироваться тот или иной договор транспортной экспедиции.

Следует отметить, что в судебной практике также можно встретить и позицию о том, что договор транспортной экспедиции можно отнести к посредническим (например: Определение ВАС РФ от 26.02.2007 N 2043/07, Постановление ФАС Московского округа от 02.11.2009 N КА-А40/11423-09), и обратную позицию, согласно которой транспортно-экспедиционная деятельность посреднической не является (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 07.05.2010 N Ф03-2066/2010). Обе эти позиции будут верными по отношению к конкретным договорным конструкциям.

Высший Арбитражный Суд РФ в Определении от 25.06.2012 № ВАС-4665/12 указал, что договоры транспортной экспедиции могут принципиально отличаться содержанием обязанностей экспедитора друг от друга, а число разновидностей договоров не имеет законченного перечня.

Так, например, если договором предусмотрено, что:

1. Экспедитор выполняет те или иные предусмотренные договором действия по организации перевозки по поручению клиента от своего имени, но за счет клиента, либо от имени и за счет клиента, при этом предусмотрена компенсация (перевыставление) понесенных экспедитором расходов (на перевозку, хранение, и т.п.) и отдельно установлено вознаграждение экспедитора – этот договор будет содержать элементы посреднического договора.

2. Экспедитор выполняет те или иные предусмотренные договором действия по организации перевозки от своего имени, при этом договором установлено вознаграждение экспедитора в виде единой стоимости услуг экспедитора, без дополнительной компенсации понесенных экспедитором расходов (может быть прямо указано, что все расходы включены в сумму его вознаграждения) – этот договор не будет признаваться посредническим.

И в том, и в другом случае экспедитор вправе привлекать к организации перевозки третьих лиц, оставаясь при этом полностью ответственным за перевозку в целом, при этом:

В первом случае доходом экспедитора для целей бухгалтерского учета, исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, будет являться его вознаграждение, а затраты, возникающие в процессе исполнения договора, и суммы, полученные от клиента в качестве их компенсации, в целях налогообложения учитываться не будут.

Во втором случае доходом экспедитора для целей бухгалтерского учета, исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, также будет являться его вознаграждение (уже включающее в себя компенсацию (с экономической точки зрения) всех понесенных расходов), а затраты, возникающие в процессе исполнения договора, будут признаваться собственными затратами экспедитора. При этом именно у экспедитора возникнет право на налоговые вычеты НДС, обоснованно предъявленного ему перевозчиками и (или) иными исполнителями.

2. Налогообложение НДС, спорные вопросы

Несмотря на то, что с момента вступления в силу изменений в статью 164 НК РФ относительно ставки налогообложения НДС транспортно-экспедиционных услуг прошло уже достаточно времени, следует констатировать, что многие вопросы до настоящего времени являются неоднозначными. В настоящем разделе раскрыты некоторые из наиболее спорных и актуальных проблем с изложением позиций финансового и налогового ведомств, судов и мнения автора.

Согласно подпункту 2.1. пункта 1 статьи 164 НК РФ, транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки, облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 0%.

Под международными перевозками товаров в целях статьи 164 НК РФ понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Абзацем 5 подпункта 2.1. пункта 1 статьи 164 НК РФ установлено, что к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

Таким образом, из буквального толкования подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ следует, что основанием для отнесения услуг к транспортно-экспедиционным являются следующие обстоятельства:

·       услуги должны оказываться на основании договора оказания транспортно-экспедиционных услуг;

·       услуги должны соответствовать перечню, указанному в абзаце 5 подпункта 2.1 статьи 164 НК РФ;

·       услуги должны быть связаны с перевозкой товаров, отправления или пункт назначения которых расположен за пределами территории Российской Федерации.

Относительно названия договора

Официальная позиция Минфина России, ФНС России заключается в том, что если транспортно-экспедиционные услуги оказываются в рамках иных договоров, то ставка 0 % применятся не должна.

Данная позиция изложена, в частности, в Письмах Минфина России от 14.02.2012 № 03-07-08/37, от 22.12.2011 № 03-07-08/361, от 29.07.2011 № 03-07-08/244.

Вместе с тем, на основании статьи 431 ГК РФ при толковании договора значение имеют содержащихся в нем условия, а не название договора. В связи с чем, в случае, если договор, фактически предусматривающий оказание транспортно-экспедиционных услуг, назван, например, договором возмездного оказания услуг, полагаю, это не должно препятствовать праву налогоплательщика на применение ставки 0 %.

Имеется арбитражная практика, подтверждающая такую позицию. Так, в рамках дела № А56-66844/2011 рассматривался вопрос правомерности решения налогового органа, которым налогоплательщику был доначислен НДС по ставке 18 % в связи с тем, что им оказывались услуги по договорам оказания возмездных услуг по организации перевозки грузов, а не по договорам транспортной экспедиции. В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 28.09.2012 по делу № А56-66844/2011 суд, принимая сторону налогоплательщика, в частности, отметил, что то обстоятельство, что некоторые из договоров названы договорами оказания возмездных услуг по организации перевозки грузов, а не договорами на оказание транспортно-экспедиционных услуг, не приводит к приоритету формы над содержанием, поскольку в предмете спорных договоров поименованы услуги, подпадающие под определенный в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ перечень транспортно-экспедиционных услуг.

Таким образом, название договора не является определяющим для применения налоговой ставки 0 %, однако, во избежание споров с налоговым органом, целесообразно применять название договора, которое наиболее точно характеризует его суть, т.е. если исходя из содержания договора, он является договором оказания транспортно-экспедиционных услуг, именно так и следует его называть.

Вопрос, который часто возникает, заключается в том, может ли применяться ставка 0 % в том случае, если договором транспортной экспедиции предусмотрено выполнение (оказание) только отдельных видов работ (услуг), предусмотренных абзацем 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

То обстоятельство, что оказываемые услуги должны соответствовать перечню, указанному в абзаце 5 подпункта 2.1 статьи 164 НК РФ, ни у кого не вызывает сомнений. Чтобы определить, относятся те или иные услуги к транспортно-экспедиционным, по мнению финансового и налогового ведомств дополнительно к абзацу 5 подпункта 2.1 статьи 164 НК РФ следует руководствоваться понятиями видов услуг, приведенными в Национальном стандарте ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования», утвержденном Приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 № 148-ст (см., в частности: пункт 2 Письма Минфина России от 02.08.2011 № 03-07-15/72,  Письмо ФНС России от 05.04.2012 № ЕД-4-3/5719).

При этом, финансовое и налоговое ведомства в настоящее время придерживаются позиции о том, что по нулевой ставке облагаются только услуги, оказанные по договору транспортной экспедиции, предусматривающему непосредственную организацию перевозки товаров, если же экспедитор осуществляет, например, только погрузочно-разгрузочные работы, перевалку, оформление документов, без непосредственной организации перевозки, то организатором международной перевозки его считать нельзя, а, следовательно, прав на применение ставки 0 % не получает.

Такая позиция изложена, в частности, в Письмах Минфина России от 15.05.2012 № 03-07-15/46, от 28.02.2012 № 03-07-08/49, от 11.05.2011 № 03-07-08/143, ФНС России от 21.06.2012 № ЕД-4-3/10199@.

Вместе с тем, существует арбитражная практика, подтверждающая обоснованность противоположной позиции. Превалирует такая практика в ФАС Северо-Кавказского округа (см., например: Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 09.07.2013 по делу № А32-45077/2011, от 01.07.2013 по делу № А32-47520/2011, от 19.06.2013 по делу № А32-44948/2011).

Согласно позиции суда вывод налогового органа о правомерности ставки 0% только лишь при наличии условия о непосредственном участии налогоплательщика в организации международной перевозки (наличие договора перевозки) является ошибочным и противоречит положениям действующего законодательства.

Аргументирует суд свою позицию следующим образом.

Статья 801 ГК РФ содержит открытый перечень услуг, связанных с перевозкой груза, которые могут являться предметом договора транспортной экспедиции. Так, пунктом 1 статьи 801 ГК РФ установлено, что договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Следовательно, непосредственная организация перевозки груза (товаров) по определенному маршруту, не является обязательным условием, квалифицирующим договор в качестве договора транспортной экспедиции.

Кроме этого, в пункте 2 статьи 801 ГК РФ понятия «Экспедитор» и «Перевозчик» разделены, и указано, что правила главы 41 ГК РФ о перевозке распространяются и на случаи, когда в соответствии с договором обязанности экспедитора исполняются перевозчиком. Более того, в разделе, посвященном перевозке статьей 798 ГК РФ установлен специальный вид договоров - договоры об организации перевозок, где перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме.

Таким образом, предмет договора транспортной экспедиции и предмет договора организации перевозок не совпадают. При этом, договор транспортной экспедиции может, но не должен в обязательном порядке включать условие об организации экспедитором непосредственно процесса перевозки груза, а может предусматривать выполнение только отдельных экспедиторских услуг, связанных с перевозкой.

Следует отметить, что косвенно данный вывод подтверждается в Определении ВАС РФ от 25.06.2012 № ВАС-4665/12, где указано, что «договоры транспортной экспедиции могут принципиально отличатся содержанием обязанностей экспедитора друг от друга. Так, выделяются договоры о транспортно-экспедиционном обеспечении доставки груза получателю, о транспортно-экспедиционном обеспечении завоза (вывоза) грузов со станций железных дорог, в порты (на пристани) и аэропорты, об отдельных транспортно-экспедиционных операциях и услугах. Общим для всех этих видов договоров является то, что действия экспедитора по выполнению или организации выполнения услуг во всех случаях связаны с перевозкой груза.»

Дополнительным аргументом в пользу изложенной позиции является то, что если бы законодатель имел в виду иное, то в статье 164 НК РФ имелось указание на ТЭУ по организации международной перевозки, а не при организации международной перевозки, а в пункте 3.1 статьи 165 НК РФ среди подлежащих предоставлению в налоговый орган документов был бы упомянут договор, заключенный экспедитором от своего имени или от имени клиентов, на перевозку товара между двумя пунктами, один из которых находится за пределами территории РФ.

Также необходимо обратить внимание, что в 2011 году ФНС России было подготовлено Письмо от 16.09.2011 № ЕД-4-3/15169@, в котором указывалось, что ставка в размере 0% применяется и в том случае, если договором транспортной экспедиции предусмотрено оказание только отдельных видов услуг, указанных в абзаце 5 подпункта 2.1 статьи 164 НК РФ. Таким образом, позиция налогового органа по данному вопросу не всегда была однозначной.

Следовательно, из анализа взаимосвязи подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ и статьи 801 ГК следует вывод о том, что налогоплательщик вправе применить ставку 0 % при оказании указанных в абзаце 5 подпункта 2.1 статьи 164 НК РФ транспортно-экспедиционных услуг, если они связаны с международной перевозкой товаров, даже если непосредственная организация перевозки груза (товаров) в обязанности экспедитора не входит.

Вместе с тем, безусловно, данную позицию придется отстаивать, вероятнее всего, в судебном порядке. Кроме того, ее не следует применять формально. Необходимо учитывать, что пунктом 1 статьи 801 ГК РФ услуги, оказываемые экспедитором в рамках транспортно-экспедиционного обслуживания подразделены на основные и дополнительные. К основным услугам относятся:

·       организация перевозки груза определенным транспортом и по определенному маршруту;

·       заключение от имени клиента или от своего имени договора (договоров) перевозки груза;

·       обеспечение отправки и получения груза;

·       другие обязанности, связанные с перевозкой.

Среди дополнительных экспедиторских услуг в статье 801 ГК РФ указаны:

·       получение (оформление) требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей;

·       хранение груза, его получение в пункте назначения, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка;

·       уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента;

·       иные операции и услуги, предусмотренные договором.

Полагаем, что для получения обоснованного права на применение ставки 0 % налогоплательщик-экспедитор в рамках договора обязательно должен оказывать основные транспортно-экспедиционные услуги, связанные с перевозкой. Например, оказание одних только услуг по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, полагаем, не может быть квалифицировано как транспортно-экспедиционные услуги, а совокупность обязанностей по погрузке/перегрузке груза, проверке его количества и состояния, оформлению документов, в т.ч. таможенному оформлению грузов и транспортных средств, полагаем, может быть квалифицирована как транспортно-экспедиционные услуги, связанные с обеспечением отправки или получения груза. Однако, учитывая, что перечень как основных, так и дополнительных услуг является открытым, следует признать, что их разделение всегда будет субъективным.

Дополнительно отметим, что ставка НДС 0% в отношении транспортно-экспедиционных услуг применяется независимо от таможенной процедуры, под которую помещается ввозимый (вывозимый) груз, а также от цели его ввоза (вывоза) (см., например: Письма Минфина России от 09.11.2011 № 03-07-08/311, от 19.08.2011 № 03-07-08/266, от 10.08.2011 № 03-07-08/255).

Следующий спорный вопрос заключается в том, какая ставка НДС должна применяться экспедитором в случае, если он оказывает услуги по организации перевозки автомобильным транспортом только по территории РФ товаров, вывозимых за пределы РФ или ввозимых в РФ.

Финансовое и налоговое ведомства неоднократно разъясняли, что если услуги оказываются в рамках договора по организации международной перевозки (т.е. перевозки, из или в РФ), вознаграждение экспедитора облагается по ставке 0 %, независимо от того, какую ставку применяет перевозчик (например: Письма Минфина РФ от 01.06.2012 № 03-07-15/57 совместно с Письмом ФНС России от 17.07.2012 № ЕД-4-3/11816@, от 08.02.2012 № 03-07-13/01-06, от 10.08.2011 № 03-07-08/255, от 09.06.2011 № 03-07-08/172), в т.ч. и при организации международных мультимодальных (смешанных, например: море-суша) перевозок (например:  Письма Минфина РФ от 28.02.2012 № 03-07-08/49, от 22.12.2011 № 03-07-08/354, от 18.04.2011 № 03-07-08/112).

Вместе с тем, на настоящее время в правоприменительной практике нет единого мнения относительно того, какая ставка НДС должна применяться экспедитором в случае, если он оказывает услуги по организации перевозки автомобильным транспортом только по территории РФ товаров, вывозимых за пределы РФ морским транспортом, от места отправления, расположенного на территории РФ, до морского порта, или, наоборот ввозимых на территорию РФ, от порта до места назначения.

Подчеркнем, что речь пойдет именно об организации перевозок автомобильным транспортом. При этом следует отметить, что абз. 7 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено, что в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию РФ (от порта или пограничных станций, расположенных на территории РФ), до станции назначения товаров, расположенной на территории РФ, применяется ставка 0 %.

Финансовое и налоговое ведомства считают, что поскольку организация автомобильной перевозки груза осуществляется между двумя пунктами, расположенными на территории РФ, перевозка не может быть признана международной, а, следовательно, ставка НДС – 18 % (например: Письма Минфина России от 11.03.2013 № 03-07-08/7209, от 11.12.2012 № 03-07-14/114,  от 20.07.2012 № 03-07-08/199, от 21.05.2012 № 03-07-15/49). Пунктами отправления и назначения, по мнению Минфина РФ, признаются пункты, указанные в договоре на оказание транспортно-экспедиционных услуг.

В то же время существует противоположная позиция, основанная на понимании международной перевозки товаров, как перевозки, при которой пункты отправления и пункты назначения должны определяться исходя из достижения цели перевозки, а не из того, на каком промежутке перевозки товара оказываются услуги отдельными экспедиторами. Такая позиция изложена, в частности, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.08.2012 по делу № А19-963/2012 (Определением ВАС РФ от 26.02.2013 № ВАС-17115/12 отказано в пересмотре дела в порядке надзора). Суд также указал, что иное понимание международной перевозки создает предпосылки для нарушения принципа равенства налогообложения в отношении тех налогоплательщиков, которые объективно не имеют возможности перевезти товар за пределы территории РФ одним видом транспорта без перегрузки товара на другой вид транспорта на промежуточных пунктах следования товара, расположенных на территории РФ.

Полагаем, что данная позиция в ближайшее время должна стать превалирующей, в ином случае следует признать, что экспедиторы произвольно, по своему усмотрению, будут иметь возможность изменять налоговую ставку с 0 % на 18 % и наоборот, заключая либо один договор с клиентом на транспортно-экспедиционные услуги, либо два договора, один из которых на организацию перевозки исключительно по территории РФ с применением ставки 18 %, что противоречит основным принципам налогообложения.

Однако, на настоящее время безрисковым вариантом для экспедитора в случае организации автомобильных перевозок по территории РФ, является обложение своих услуг (вознаграждения) по ставке 18 %. Вместе с тем, в случае изменения финансовым и налоговым ведомствами позиции по данному вопросу, риски возникнут у клиентов экспедиторов при предъявлении ими выставленного экспедиторами НДС к вычету.

Таким образом, несмотря на то, что изменения в статью 164 НК РФ вступили в силу в 2011 году, следует констатировать, что однозначной правоприменительной практики относительно налогообложения НДС транспортно-экспедиционных услуг на настоящее время не сформировано. В связи с чем крайне важно не только знать позицию Минфина РФ но и понимать аргументацию как финансового ведомства, так и арбитражных судов, для формирования собственной позиции по спорным вопросам, которую, возможно, в последствии придется отстаивать.

3. Подтверждение ставки НДС 0 % и порядок заполнения налоговой декларации

Согласно положениям статьи 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения ставки 0 % и налоговых вычетов налогоплательщиком в налоговые органы одновременно с представлением налоговой декларации должны быть представлены определенные указанной статьей НК РФ документы. Правомерность применения налоговой ставки 0% при налогообложении транспортно-экспедиционных услуг подтверждается документами, предусмотренными п. 3.1 ст. 165 НК РФ. К ним относятся:

- контракт (копия контракта) налогоплательщика с клиентом;

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации  или ввоз товаров на территорию РФ.

При этом, следует учитывать, что Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554 утверждены Правила транспортно-экспедиционной деятельности, согласно пункту 7 которых экспедиторские документы, к которым относится и поручение экспедитору, по общему правилу являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции.

Таким образом, являясь неотъемлемой частью договора, полагаем, поручение экспедитору должно предоставляться вместе с договором (контрактом).

Согласно п. 9 ст. 165 НК РФ ставку 0 % нужно подтвердить в течение 180 календарных дней с даты отметки, проставленной таможенными органами на товаросопроводительных документах, подтверждающих ввоз (вывоз) товара за пределы территории РФ.

Форма налоговой декларации по НДС и Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н. Полный пакет документов, собранных до истечения 180-дневного срока, и декларация представляются не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, в котором указанные документы были собраны.

В этом случае в разделе 4 декларации «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена» необходимо заполнить графы 2 и 3 по соответствующему коду операции (код 1010405).

Графы 4 и 5 не заполняются, т.к. в них отражаются сумма налога, исчисленная с неподтвержденной экспортной выручки, а также сумма входного НДС, принятая к вычету с неподтвержденной экспортной выручки.

Если экспедитор не представил подтверждающие нулевую ставку документы в установленный срок, он должен уплатить НДС со стоимости оказываемых услуг по ставке 18 процентов не позднее 181-го дня. При этом на основании п.9 ст.167 НК РФ моментом исчисления налоговой базы является дата отгрузки, то есть необходимо подать уточненную декларацию за период отгрузки.

этом случае подлежит заполнению раздел 6 декларации «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена».

В отношении начисления пеней по неподтвержденному экспорту налоговые органы придерживаются позиции, что следует начислять пени начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты НДС за период отгрузки.

В то же время по данному вопросу существует и другая точка зрения, изложенная в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 № 15326/05. В нем суд указал, что если плательщик НДС не успел собрать и представить в налоговый орган в 180-дневный срок пакет документов, подтверждающих применение нулевой ставки, то пени начинают начисляться лишь со 181-го дня и до момента сдачи налоговой декларации и необходимых документов в налоговую инспекцию. Следование данной позиции, полагаем, весьма вероятно, приведет к спору с налоговым органом, результаты которого можно прогнозировать как положительные, однако дополнительные расходы может повлечь сам факт участия в судебном разбирательстве.

Если впоследствии необходимый пакет документов будет собран и представлен в налоговый орган, сумма уплаченного НДС подлежит возврату экспедитору в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 и 176.1 НК РФ (абз. 17 п. 9 ст. 165 НК РФ). Следует отметить, что пени возврату не подлежат, т.к. это положениями НК РФ не предусмотрено.

В этом случае после представления в налоговые органы документов, подтверждающих ставку 0%, сумма НДС, отраженная в разделе 6 декларации, отражается в графе 4 раздела 4 декларации (п. 41.4 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС).

При этом сумму входного НДС, принятую к вычету в момент начисления НДС по ставке 18 % в связи с непредставлением документов, следует восстановить. Восстановленный НДС отражается в графе 5 раздела 4 декларации (п. 41.5 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС).

В то же время на основании п. 3 ст. 172, п. 9 ст. 167 НК РФ у экспедитора появляется право принять этот НДС к вычету на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих ставку 0 %. НДС, подлежащий вычету, при этом отражается, помимо графы 5, также в графе 3 раздела 4 декларации (п. 41.3 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС).